fbpx
Perşembe, 4 Haziran, 2020

Vergi İncelemesinin Hukuki Mahiyeti

Vergi İncelemesinin Hukuki Mahiyeti , vergi incelemesi usul kuralları bakımından ne şekilde ve kimler tarafından yürütüleceği, kimleri kapsayacağı VUK kapsamında belirlenmiş olan idari bir faaliyettir. Nitelik itibariyle şekli ve maddi vergi yükümlülüklerinin kontrol ve denetimini kapsayan vergi incelemesi şekli-maddi vergi ilişkisinin ve vergi yükümlülüğünün uzantısını teşkil eder. Dolayısıyla, vergi ilişkisine hakim olan cebrilik ve zorlayıcılık unsurları vergi incelemesi sürecinde de geçerlidir.

Vergi incelemesi de esasen yükümlüye yönelik barındırdığı unsurlar ve uyulması gereken zorunluluklar itibariyle vergi ödevinin bir parçasıdır.

Bu nedenle vergi incelemesi kapsamındaki ödevlere aykırılıklar açısından da Kanunda ayrıca yaptırımlar öngörülmüştür. Örnek olarak defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, uygun çalışma yeri gösterilmemesi, gerekli izahatların verilmemesi eylemleri (ilk eylem gizleme nedeniyle aynı zamanda vergi suçunu oluşturmakla birlikte) vergisel kabahat teşkil etmektedir. Neticelerine vergi cezaları öngörülmüştür.

Vergi İncelemesinin Hukuki Mahiyeti
Vergi İncelemesinin Hukuki Mahiyeti

Doğrudan vergi incelemesini ilgilendiren bu ödevler dışında genel olarak vergi incelemesi kendi başına yükümlü üzerinde bir etkide bulunmaktan ziyade vergilendirmeye bağlı ödevlerin sağlıklı şekilde tesisini hedeflediğinden Kanunla belirtilen ödevlerin doğru şekilde yerine getirilmesini ve aykırı durumlar nedeniyle de ceza uygulanmasını gerektiren bir süreci başlatır.

Vergi incelemesi, inceleme aşamasında vergi ilişkisinde olması gereken durumu ortaya koymakla birlikte gerekli işlemler idarenin vergilendirme (tarhiyat) ve ceza kesmeye yetkili birimi tarafından incelemenin neticesi olan vergi inceleme raporuna dayanılarak tesis edilir.

Bu süreç, incelemenin kendisine takaddüm ettiği bir kısım işlemlerin (tarhiyat ve ceza kesme gibi) prosedüral (hazırlayıcı ya da ön) işlemi olduğunu ve muhatabı üzerindeki etkilerini de nihai işlemlerle gösterdiğini ortaya koymaktadır.

İdari işlem kuramında yer alan ayrım kategorileri dikkate alınarak idari işlem niteliğinde olan vergi incelemesi farklı yönleriyle farklı şekillerde nitelendirilebilir. Maddi ayrım yönünden bakıldığında vergi incelemesi birel nitelikli bir işlemdir. İncelemeye alınan yükümlü nezdinde yürütülür ve tamamlanır.

Ayrıca, idari işlemlerin doğurdukları hukuki sonuçlara ve etkilerine göre sınıflandırılmasında vergi incelemesi inşai bir işlem olmayıp belirleyici niteliktedir. Belirleyici işlemler, adından da anlaşılacağı üzere, yeni bir hukuki durum yaratmayan, aksine varolan bir hukuki durumu belirleyen işlemlerdir. Belirleyici idari işlem sadece olanı ifade eder. Belirleyici idari işlemle bir hak ya da bir kişinin hukuken önem arz eden özellikleri başka bir deyişle hukuki durumu, olumlu ya da olumsuz bir biçimde tespit edilir.

Vergi incelemesi neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporunda tarhiyat ya da ceza kesme işlemlerinin önerilmesi de vergi incelemesinin belirleyici mahiyetini etkilemez. Nitekim, raporda önerilen bu işlemler yetkili vergi dairesi tarafından tesis edilmek durumundadır.

Vergi incelemesine bağlı olarak tesis edilen ve bu sürecin sonucu olan tarhiyat ve ceza kesme işlemlerinin dayanağını vergi incelemesi raporu oluşturmakla birlikte bu işlemler vergi incelemesinin bir parçası değildir.

Vergi incelemesinin başlangıcı,

yürütümü ve sonuçları ile tarhiyat ve ceza kesme işlemleri birlikte değerlendirildiğinde aşamalı idari işlemden bahsedilebilir. “Aşamalı idari işlemler”, “basit” ya da “tek iradeli” işlem ifadesiyle tanımlanan, tek bir irade açıklaması ile oluşan işlemler dışında aşamalı olarak bir araya gelmek suretiyle nihai işlemi oluşturan birden fazla irade açıklaması ve usuli muamele gerektiren işlemleri ifade etmektedir.”

İdari işlemin, birbirini izleyen birçok safhadan oluşan gerçek bir işlem dizisi ile ortaya çıkacağı kabul edildiğinde, bu işlem dizisinin oluşturduğu süreç, bir yandan kamu yararı amacını sağlamak için objektif bir idare politikası ve perspektifi içinde seçim hakkının kullanılması, diğer yandan da bir ön inceleme ve araştırma olgularını içermektedir. Bu işleyiş sürecinde, idari işlemlerin hazırlanması ve icrası sırasındaki tüm aşamalar sürekli olarak idari işlemi takip eden birer “gölge” gibidir. Bu süreç. olgun ve ideal bir kararın ortaya çıkmasının garantisidir.”

Hazırlayıcı ve ön işlemler yönünden hazırlık aşamaları ve tamamlanma kronolojisi ne şekilde oluşursa oluşsun, idari karar alma sürecinin tamamlanması gerekir. Bu noktada, “nihai işlemin” bu belirgin hukuki yapısı ve niteliğine karşın, kendisini oluşturan prosedüral işlemler bakımından aynı gözleme varabilmek pek mümkün değildir.

Nitekim, prosedüral (hazırlık işlemleri/ön işlemler) genel olarak hukuk düzeninde bir etki yaratmaya yönelik olmadıklarından, varolan hukuki durumlara da herhangi bir katkıda bulunmamaktadırlar. Bu nedenle de, “nihai işlem” oluşturulmadığı takdirde, hukuk düzenine hiç girmemiş kabul edilmektedirler.”

İdare hukukunda bazı hukuki işlemler,

birden fazla iradenin aşamalı olarak müdahalesini gerekli kılmaktadır. Sözleşmenin aksine buradaki iradeler hep aynı amaca yöneliktir. Bu çerçevede, işlemin oluşmasında işbirliği yapılmaktadır. Amaç tek bir işlemi oluşturmaktır.” Nitekim, idari faaliyetlerin büyük bir kısmı, belirli bir idari işlemin ortaya konulabilmesi amacıyla gerçekleştirilen prosedür işlemler oluşturmaktadır.

Zincir işlemler kapsamında değerlendirilebilecek bu tür işlemler, nihai işlemlerin (kararların) ortaya çıkabilmesi için zorunlu olarak öngörülen bir zincirin parçaları niteliğindeki her türlü inceleme, araştırma ve hazırlık işlemleri olarak tanımlanabilir.

Zincir içinde yer alan her bir idari işlem de kendine göre bir “icrai” nitelik taşır ve belirli bir zaman dilimi içinde söz konusu idari sürecin ilerlemesini sağlar. Bu etkinin yanı sıra, bunlar, kendilerinden sonra gelen halka işlemler bakımından ise sadece hukuki dayanak oluştururlar. İdari süreç, amaçlanan nihai işlemin (kararın) ortaya çıkması ile sona erer.”

Zincir işlemleri, “belirli ve nihai bir sonucu doğurmak amacıyla birbirini takip eden ve tamamlayıcı bir dizi işlem” olarak tanımlamak mümkündür bu tanım çerçevesinde dikkate alınması gereken ilk belirleyici özellik, zincir işlemlerde, zinciri oluşturan halkaların, hedeflenen amaç olan nihai işlem ortaya çıkıncaya kadar “belirli bir süreklilik, devamlılık içinde birbirlerini izleme gereği”dir. Vergi İncelemesinin Hukuki Mahiyeti

Kaldı ki, idari prosedürün tamamlanması da, ancak belirli işlemlerin ard arda ve zincirleme olarak yapılması ile gerçekleşir. Bu noktada, öne çıkan özellik, halka işlemler yönünden sürekliliğin, idari prosedürün objesi durumundaki nihai işleme kadar sürmesidir.”

Zincir işlemler yönünden belirleyici bir diğer özellik, zinciri oluşturan halka işlemlerin, düzenleyici nitelikte olmayan bir dizi işlemden meydana gelmesi ve bunların arasında gerçek anlamda bir “hukuki bağ” bulunmasıdır.

Bu noktada, zincir işlemler kuramında, “halkaları oluşturan işlemlerin birbirleri ile veya nihai işlemle olan bağlarının hem doğrudan hem de zorunlu nitelikte olması gereği” öğreti ve içtihatlarda önemli bir ilke olarak benimsenmiştir. Zincir işlemlerin arasındaki hukuki bağlılığın bu niteliği, bunların seri işlemlerden ayrılmasında önemli bir etmendir.

Seri işlemler, tamamen bağımsız bir işlemler dizisinden ibarettir ve her aşamada gerçekleştirilen işlem, diğerlerinden farklı bir hukuki statüye sahiptir. Ayrıca, bunlar bir zorunluluk sonunda öngörülmedikleri gibi, aralarındaki hukuki bağ da sadece bir sebep-sonuç ilişkisinin varlığına dayanmaktadır. Buna karşılık zincir işlemlerdeki hukuki bağlılığın doğrudan ve zorunlu bir nitelik arz etmesi, halka işlemlerin zincirden koparılmaksızın başlı başına bir hukuki varlık oluşturamayacakları ve dolayısıyla da iptal davasına konu yapılamayacakları hususlarını da ortaya koymaktadır.

Zincir işlem kuramında,

“nihai işlem” ve “kesinlik” kavramları da, zincir işlemin tamamlanarak, iptal davasına konu oluşturabilecek bir duruma gelmesini anlatmak için kullanılmaktadır. Buna göre, halka işlemlerin iptal davasının konusu bakımından herhangi bir değeri bulunmamakta; Danıştay’ın ifadesiyle, bunlar kesin ve yürütülebilir işlemler arasında sayılmamaktadırlar. ”

Bir işlemin hazırlanışında, işlemin muhatabı olan kişiye yapılan önceden bildirim, dinlenilme, keşif, bir başka makamın görüş ya da önerilerinin alınması gibi işlemler yapılması kanun tarafından öngörüldüğünde ortada gerçek anlamda bir dava konusu olabilecek kararlar değil basit şekiller ve işlemin unsurları vardır.

Bu nedenle de iptal davası ancak nihai işleme karşı açılabilir. Bu çerçevede, usulü işlemlerde yapılmış olan hukuka aykırılıklarda bir şekil bozukluğu olarak değerlendirilir ve nihai işleme karşı açılan iptal davası ile birlikte ele alınır.”

Vergi İncelemesinin Hukuki Mahiyeti ,Yapılan açıklamalar dikkate alındığında, vergi dairesinin tarhiyat ve ceza kesme işlemleriyle bu işlemlerin dayanağını teşkil eden vergi incelemeleri (vergi inceleme raporları) arasındaki bağın aşamalı idari işlem özelliği gösterdiği anlaşılmaktadır.

Bu noktada, VUK’un 140. maddesinde 6009 sayılı Kanun’la yapılan değişiklik sonrasında rapor değerlendirme komisyonları ile gerekli olan durumlarda özelge değerlendirme komisyonu da inceleme sürecinde bir aşama olarak yer almaktadır. Nitekim, inceleme konusu olay ya da işlemlere yönelik olarak yazılan raporların işleme konulabilir nitelik kazanması rapor değerlendirme komisyonunun onayına bağlanmıştır.

Tarhiyat ve ceza kesme işleminin prosedüral (hazırlayıcı/ön) işlemi niteliğindeki vergi incelemesi kendi başına muhatabı üzerinde etkide bulunmamakta ancak rapor değerlendirme komisyonlarının olumlu değerlendirmesinin ardından tarhiyat ve ceza kesme işlemleriyle nihai işleme dayanak teşkil etmektedir.

İçeriğin geri kalanını görmek için GİRİŞ yapmanız veya ÜYE olmanız gerekmektedir.

Vergi ile ilgili tüm soru ve sorunlarınız için

0262 606 05 41

üzerinden ulaşabilirsiniz veya

Online Mesaj Gönderebilirsiniz 

Hemen Mesaj Gönder

 

Soru ve sorunlarınız için derneğimize üye olabilirsiniz. Hemen Mesaj Gönderebilirsiniz: https://m.me/versavorg Mükellef Kriz Hattı: 0262 606 05 41

Vergi Mükellefi Savunucuları